İşçilik maliyetleri muhasebesi ve Türkiye Şeker Fabrikaları A.Ş. Ankara makina fabrikası uygulaması

Abstract

BÖLÜM VI ÖZET VE SONUÇ 6.1. ÖZET Endüstriyel gelişmeler sonucu, sayxlarx gün geç tikçe artan üretim işletmelerinin ürettiği mal ve hiz metlere olan talep, devamlı bir artxş göstermiştir. Bu na karsxn arz da, talebe uygun bir şekilde artmxstxr. Günümüzde ne işletmelerin ürettiğini satabileceği tek bir alxcx vardxr, ne de işletmeler ürettiğinin alxnabi- ieceği tekel durumundadxrlar. Bu, yöneticileri maliyet lere yöneltmiş ve günümüzde maliyetleri saglxklx bir şekilde belirlenmesi ile maliyet kontrolü ve yönetici lerin ihtiyaç lar xna uygun cevaplar verebilen maliyet muhasebesi, üretim işletmeleri için çok önemli bir mu hasebe türü olarak ortaya çxkmxştxr. Bilindiği gibi üretimin maliyetini? direkt ilk madde ve malzeme, direkt işçilik ve genel üretim mali yetleri oluş turmak tad xr. Bizi, konumuz olması nedeniy le işçilik maliyetleri ilgilendirmektedir. İşçilik maliyetleri, üretime olan katkxlarx di rekt veya endirkt olsun, işgücüyle ilgili tüm ekonomik fedakarlıkları kapsamaktadır. İşçilik maliyetleri, bir mamulün ya da hizmetin üretilmesinde kullanılan veya üretime yardımcı olan emeğin parasal tutarını ifade eder, 219220 İşçilik maliyetleri bir bütün olarak ele alındı ğında, bu maliyetleri bünyesel olarak üç ana başlık al tında toplamak mümkündür. 1. Direkt işçilik maliyetleri, 2. Endirekt işçilik maliyetleri, 3. İşçilikle ilgili diğer maliyetler. Direkt işçilik, üretilen mamullere doğrudan doğ ruya yüklenebilen ve mamulün temel yapısını oluşturan hammaddenin, yapısını ve niteliğini değiştiren işçilik tir. Direkt işçilik maliyetlerinin işletmeler itiba riyle tanım ve tasnifi temelde aynı noktadan hareket etmekle birlikte, işletmelerin faaliyet alanları ve özelliklerine bağlı olarak bazı farklı tanımlar ve tas nifler söz konusu olabilmekte, bir işletme için direkt işçilik sayılmayan bir faaliyet bir diğeri için direkt işçilik kapsamına alınabilmektedir. Endirekt işçilik maliyetleri, üretimle ilgili olabilmekle birlikte, mamul maliyetlerine doğrudan yük- lenemeyen, yardımcı işçilik maliyetleridir. Endirekt işçilik işletmelerde çok değişik nedenlerle ve şekil lerde ortaya çıkabilir. Kapsamı işletmeler arasında önemli derecelerde farklılıklar gösterebilir. Direkt ve endirekt işçilik maliyetleri dışın da bordrolarda yerâlan önemli tutarlar işçilikle il gili diğer maliyetleri oluşturmaktadırlar. Esas iti bariyle ücretlerin ekleri şeklinde ortaya çıkan ve221 üretimle direkt ilişkisinin kurulmasx imkanx bulunmayan bu işçilik türü, mal iyetleme acxsxndan endirekt işçilik le aynx grup içerisinde yer almakta ve ondan ayrxlmacx- na genelde gerek de duyulmamaktadxr. Bu durum hesap planlarx yapxlxrken de dikkate alınarak uygun hesaplar altxnda uygun şekillerde sınıf landırma yapılmalıdır. Ülkemizde işletmelere örnek olarak gösterilebi lecek iki hesap planı bulunmaktadır. îlki maliyet ka lemlerinin fonksiyonlarına göre sınıflandırıldığı Tek düzen Genel Hesap Planıdır. İkincisi ise, fonksiyonla- rına ve çeşitlerine göre sxnxflandxrmanxn yapxldxgi ve tercihe bırakıldığı Standart Genel Hesap Planıdır. Hangi hesap planı örnek alınarak hesap planla rı düzenlenmiş olursa olsun işçilik maliyetlerinin he saplarda takip edilebilmesi için işçiliklerin hesaplan ması gerekmektedir. İşçilik maliyetlerinin hesaplanması açısından iki konuda bilgiye ihtiyaç duyulmaktadır. 1. İşçilik miktarının belirlenmesi, 2. İşçilik tutarxnxn belirlenmesi. İşçilik miktarxnxn belirlenmesi iki acxdan ya- pxlir. Bunlar, işte bulunulan ve işte çalxşxlan zama nın belirlenmesidir. İşte bulunulan zamanın belirlen mesinde işçi zaman kartları kullanxlxr. Bu kartlar, işçinin işletmede ne kadar zaman harcadxgxnx gösterir222 ve çoğu kez ücret ödemesine esas olacak zaman verisi nin sağlanmasına yardımcı olur. îşte çalışılan zamanın belirlenmesinde ise, işçi çalışma fişleri kullanılır. Bu fişle her bir işçinin hangi işte (ya da üretim yerin de), ne kadar çalıştığı veya ne kadar ürettiği belirle nir. Böylece işçinin direkt ve endirekt işçilik faali yetleri işler ya da üretim yerleri itibariyle miktar olarak belirlenir. Ayrıca boş geçirilen zamana ait mik tar verisi aynı fişlerden sağlanabilir. îşçilik tutarının belirlenmesi aşamasında ise, miktarı belirlenmiş işçiliğin ücretle değerlemesi iş lemleri yapılır. Değerleme işlemi, işletmede uygulanan ücret sistemi, sosyal yardımlar ve ücretin diğer ekle ri ile sıkı sıkıya ilişkilidir. Belirlenen işçilik maliyetleri mamul maliyetle rinin bulunabilmesi için üretime yüklenmelidir. Çalış mamızda üretime yükleme aşamasında iki ana maliyet yön-: temi olan evre ve sipariş maliyeti yöntemlerinin yanın da, standart maliyet yöntemi de işçilik maliyetleri açısından incelenmiştir. Evre maliyeti yöntemi, herbir maliyet dönemi sonunda, herbir üretim evresinin toplam üretim maliye tinin belirlenmesi; bu toplam maliyetin ilgili dönem de o evrede üretilmiş miktara bölünmesi yoluyla üreti len birim başına ortalama maliyetin hesaplanması ve dönem içinde söz konusu evredeki işlemleri tamamlana rak, bir sonraki evreye veya mamul ambarına alınmış223 üretim miktarını bu ortalama birim maliyetiyle değer lemek suretiyle, evreler arasxnda veya evrelerden ma mul stoklarına aktarılacak toplam maliyet tutarının belirlenmesi esasına dayanır. Evrelerde oluşacak maliyetler doğrudan evrenin üretim miktarına bölüneceğinden direkt ve endirekt iş çilik ayrımı yapılmasına gerek duyulmayabilecektir. Ancak maliyet kontrolü ve bütçeleme açısından direkt endirekt ayrımının faydası da inkar edilmeyecektir, özellikle işçilik maliyetleri ile ilgili olarak her evrede söz konusu olacak işçiliğin evreler itibariy le ayrıntılı olarak takibi gerekecektir. İşçinin ken disine verilen iş üzerindeki çalışmasının takibi iş çiliğin cinsi kadar, yapılacak işçilik ödemeleriyle de ilgilidir, örneğin işçi fazla çalışma yaptığında, hem yapılacak ödemelerin hesaplanması farklı olacak hem de maliyetlere intikali açısından işçiliğin farklı bir ayrıma tabi tutulması gerekecektir. Böylece hem direkt hem de endirekt işçiliğin ayrıntılı olarak takibinde maliyet kontrolü ve maliyet analizleri yönlerinden yararlar sağlanacaktır. Ücret bordrosunun evreler iti bariyle düzenlenmesi, her bir evrenin işçiliğinin ta kibini kolaylaştıracaktır. Sipariş maliyeti yönteminin esası, direkt ilk madde ve malzeme ile direkt işçilik maliyetlerinin doğrudan doğruya siparişler itibariyle izlenip belir-224 lenmesi, genel üretim maliyetlerinden ise uygun bazı ölçülerden yararlanılarak, siparişler arasında dağı tılmasına dayanır. Her dönem sonunda çalışma kartlarından yarar lanılarak; esas üretim yerleri ve her bir esas üretim yerinde işlem görmüş siparişler itibariyle yapılacak dökümlerde, her bir işçinin çalışma süreleri belirle nir. Daha sonra belirlenen zaman birimleri saat ücret leriyle çarpılarak, siparişlerin maliyetine yüklene cek direkt işçilik maliyeti belirlenir. Siparişler itibariyle belirlenmiş olan işçilik maliyetleri, işçi çalışma kartları yardımıyla da ilgili siparişlerin sipariş maliyet kartında direkt işçilik kısmına kayde dilmesi gerekecektir. Yine yapılacak dökümlerde, çalışma kartları ile bordrolardan elde edilecek endirekt işçiliğe ait tu tarlar genel üretim maliyetleri olarak nitelendirile cek dağıtımda ise üretim yerinde niteliği bakımından endirekt işçilik faaliyetlerinde bulunan ama sürekli olarak aynı yerde çalışan işçilere ait tüm maliyetler o üretim yerine yüklenecektir. Birkaç üretim yerinde de endirekt işçilik faaliyetlerini sürdüren işçilerin ma liyetleri faydalanma derecelerine göre o üretim yerle rine dağıtılacaktır. Kalan genel üretim maliyetleri üzerinden yapılacak dağıtımda ise, üretim yerlerine yüklenen işçilik miktarı dağıtılacak toplamdan çıkarıl dıktan sonra işleme devam edilerek yanlış yüklemelere sebep olunması önlenecektir.225 Standart maliyet yöntemi ise, belirli bir çalış- ma düzeyinde ve belirli koşullar altında bir mamul ya da hizmetin maliyetini oluşturan direkt ilk madde ve malzeme, direkt işçilik ve genel üretim maliyetlerinin bilimsel esaslara göre önceden belirlenmiş maliyetle rinin geçerli olduğu yöntemdir. Yöntemde öncelikle standartlar belirlenmektedir. Direkt işçilik standart tutarının belirlenmesinde süre ve ücret standartlarından hareket edilmektedir. Genel üretim maliyetleri standart tutarının belirlenmesinde ise bu maliyetlerin bütçe tutarları dikkate alınmaktadır. Standart maliyet yönteminde maliyetler fiili tu tarlar üzerinden izlenip standart tutarları üzerinden üretimin maliyetine aktarılmaktadır. Bu nedenledir ki, fiili maliyetlerle standart maliyetler arasında fark lar ortaya çıkmaktadır. Çıkan bu farklara sapma adı ve rilmektedir. Direkt işçilik sapmaları uygulanmakta olan üc ret sistemine göre farklı şekilde hesaplanmaktadır. İşletmede parça başına (akora) ücret ödenmekte ise süre yapılan işten bağımsız olduğundan sadece ücret sapma sının hesaplanmasıyla yetinilecektir. Zamana göre üc ret ödenen işletmelerde ise süre ile ücret arasında doğrudan bir ilişki var olduğundan dolayı ortaya çıka cak sapmalar süreye ve ücrete ait olabilecektir.226 Direkt işçilikler için ödenen fiili saat ücreti nin standart ücretten farklı olması nedeniyle ortaya çıkan sapmaya ücret sapması denir. Süre sapması ise, üretim için fiilen çalışılan sürelerin aynı üretim için öngörülen standart direkt işçilik süresinden farklı ol ması nedeniyle ortaya çıkar. Direkt işçilik sapmaları, direkt işçilik maliyetleri oransal tutarının diğer ma liyet kalemlerine daha önemsiz olduğu işletmelerde bord rolar üzerinden aylık, oransal tutarı önemli olan işlet melerde ise çalışma kartlarından günlük olarak ya da saatlik olarak (özellikle süre sapması) belirlenebil- mektedir. Bu nedenle işçi çalışma kartlarının işçilerin çalışma süresinin yanı sıra fiili ücretleri ve standart ücretleri de ihtiva etmesi gerekmektedir. Genel üretim maliyetleri için esnek bütçe uygu laması açısından üç sapmadan bahsedilebilir. Bunlar; bütçe, verim ve kapasite sapmalarıdır. Bütçe sapması, fiili genel üretim maliyetleri nin fiili direkt işçilik süresi için bütçelenmiş tu tardan farklı olması nedeniyle ortaya çıkar. Verim sapması, direkt işçilik süre sapmasının genel üretim maliyetleri üzerindeki etkiyi ortaya koyar ve fiili süre için bütçe tutarı ile standart bütçe tutarı ara sındaki farkdan kaynaklanır. Kapasite sapması ise, fiili üretimin veya bu üretime karşılık olan standart sürenin beklenen kapasiteden farklı olması nedeniyle üretim maliyetlerine yüklenememiş veya fazladan yük-227 lenmiş sabit genel üretim maliyetlerinin tutarını gös teren sapmalardxr. İşçilik maliyetleriyle ilgili özel sorunlar bu lunmaktadır. Bu sorunlar kısmen direkt ve endirekt iş çilik ayrımı, kısmen de bazı ücretlerin zaman içerisin de anormal şekilde dağılımıyla ilgilidir, tşçilik mali yetleriyle ilgili farklı uygulamalara ve anlaşmazlıkla ra neden olan bu kalemlerden önemlileri aşağıdaki gibi sıralanabilir. 1. Boşa geçen zaman karşılığı ücretler, 2. Fazla çalışma ve vardiya primleri, 3. îzin, tatil ve ikramiye ödemeleri, 4. Kıdem tazminatı ödemeleri, 5. Harekete geçirme maliyetleri, 6. Yenileme ve düzeltme işçiliği, 7. Verimlilik primleri, 8. Sosyal sigortalar işveren payı, 9. Parça başına ücret ödemeleri. Mevzuatta işçilik maliyetleriyle ve bordroyla ilgili düzenlemelere gidilmiştir. Maliyet kavramına ve ürün maliyetinin unsurla rına VUK'nun vergi matrahı açısından baktığı, buna karşın is tenilen yöntemle maliyetlerin belirlenebileceği hususu açıkça görülmektedir.228 Mevzuatımızda zamana göre, akord ücretin yanı sı ra; götürü, yüzdelere göre ödenen ve komisyon ücrette de rastlanmıştır. Ayrıca ücret eklerinden prim, ikramiye ye kardan pay alma birer ücret sistemi olarak kabul edilmiştir. Sosyal yardımlar ise, sayılıp smırlandı- rılmamakla birlikte, gerek işletmenin kendisi, gerekse toplu iş sözleşmeleriyle ve kanunlarla sosyal yardımlar ve ücretin diğer eklerinin ne şekilde ve ne kadar veri leceği belirlenmektedir. Mevzuatımızda söz edilmemekle birlikte primli ücret sistemleri yapılan aylık ödemeler asgari ücretin altında kalmamak şartı ile uygulanabi lecektir. Ücretle ilgili işlemler ve bordro da; brüt ücre tin belirlenmesi, sigorta, gelir ve damga vergisi ile ilgili işlemler konu edilmiştir. Brüt ücretin belirlenmesinde; ücret sistemleri ne göre işçinin çalıştığı günler için alabileceği çıp lak ücretin yanı sıra, fazla çalışma ücreti, hazırlama, tamamlama ve temizleme işleri ücreti, ücretli tatiller, yıllık ücretli izin, yarım ücret ve ihbar sürelerine ait ücret alınabilecektir. Sigorta primi kesintisi matrahı için prim hesa bına tabi olacak unsurların bulunması gereklidir. Prim kesintisine konu olacak ücret ve unsurlarının toplam kazancın en alt ve en üst sınırlarının altında ya da üstünde olup olmadığına bakılır. Eğer alt sınırın al tındaysa işveren işçinin alt sınırdan ödeyeceği primin229 ücretine tekabül etmeyen kxsmxnx ve kendi payxni alt suixra göre hesaplayarak ödemek zorundadxr. Üst sını rı, aşan ödemelerde ise prim kesintileri üst sxnxr üze rinden yapxlxr. Halen sosyal sigortalar primleri kesin tisi ile sosyal güvenlik destekleme primi kesintisi işçilerin durumlarına göre sigorta kesintisi matrahx- nı oluşturan ücrete uygulanmaktadxr. Gelir vergisi kesintisi ise, brüt ücretten ön celikle sigorta primi kesintilerinin varsa istisnala- rxn ve indirimlerin düşülmesinden sonra kalan safi tu tar üzerinden ücretin girdiği vergi diliminin ilgili oranı üzerinden kesilir. Damga vergisinin matrahx ise brüt ücrettir. Ke sinti brüt ücretin % 04'ünü kapsar. Kesinti işlemleri tamamlandxktan sonra toplamlarx alxnxr. Alxnan bu top- lamxn brüt ücretten düşülmesiyle işçinin eline geçecek net ücrete ulasxlxr. Ayrxca işletmelere ek maliyet getiren ödemeler bulunmaktadxr. Bunlar kxdem ve ihbar tazminatlar x ile konut edindirme yardxmxdxr. Elde edilen bu bilgilerin uygulama içinde ince lenmesi ihtiyacx duyulmuştur. İşçilik maliyetlerinin ve ayrxmxnxn en iyi gözlenebileceği yöntem olan sipa riş maliyeti yöntemini uygulayan bir işletme Türkiye Şeker Fabrikalar x A. Ş. 'ne bağlx olan Ankara Makina Fabrikasx ihtiyacxmxza cevap veren kuruluş olmuştur.230 Ankara Makina Fabrikasxnda işçilik maliyetleri ile ilgili incelemelerde aşağxdaki hususlar belirlen miştir. Fabrikada üretim maliyetlerini dört kalemin oluşturduğu görülmüştür. Bunlar; direkt ilk madde ve malzeme, direkt işçilik, direkt sair ve genel üretim maliyetleri şeklindedir. Direkt işçilik maliyetleri, fabrikada çalışan ve siparişlerin üretimini gerçekleştiren daimi ve ge çici işçilerin; çalışılmayan günler hariç günlük üc retleri, kıdem zammı, gece zammı, fazla çalışma ücre ti, rasyonel çalışma primi, imalat primi (geçici işçi lere ödenmiyor) ve sosyal sigortalar işveren payların dan oluşmaktadır. Genel üretim maliyetleri içinde direkt işçilik dışındaki işçilik, endirekt işçilik ve işçilere ait diğer maliyetler olarak sınıflandırılmıştır. Endirekt işçilik maliyeti, fabrikada çalışma yan (usta ve posta başları dışında) ve üretimle iliş kileri direkt olarak kurulamayan endirekt daimi ve ge çici işçilerin; çalışmadıkları günler için aldıkları ücretleri hariç gündelik ücretleri, kıdem zammı, gece zammı, fazla çalışma ücreti, rasyonel çalışma primi endirekt işçilik maliyeti kapsamındadır.231 İşçilere ait diğer maliyetler ise direkt ve endi- rekt işçilere yukarıda sayılan ödemelerin dışındaki öde melerden oluşmuştur. Fabrikada işçilik ayrımı, yapılan faaliyetlerin değil, işçilerin sınıflandırılması şeklindedir. Direkt işçilerin endirekt işçilik faaliyetleri belirlenmemekte, boş zamanlar belirlenmekle birlikte elde edilen bu bilgi fiili olarak kullanılmamaktadır. Fabrikada işçilik tutarı; işçilik miktarının be lirlenmesi ve toplu iş sözleşmesinin hükümlerine göre değerlenmesiyle işçilik maliyetleri hesaplanmaktadır. İşçilik miktarı işçi zaman kartları ve devam çi- zelgeleriyle belirlenmektedir. Toplu iş sözleşmesi kap samındaki bir kısım işçiler zaman kartı basmakta, bir kısmı ise devam çizelgelerine imza atmaktadırlar. Bu uy gulama yetkisi fabrika müdüründe bulunmakta, fabrika mü dürü değiştikçe bu uygulama da değişebilmektedir. Ay sonları itibariyle işçi zaman kartları perso nel servisine gitmekte ve serviste bulunan devam çizel- gelerindeki bilgilerle birlikte dökümü yapılarak değer leme ve bordro çalışmaları yapılmaktadır. Değerleme toplu iş sözleşmesinin, iş kanununun esnek hükümlerin den yararlanılarak maliyetleri daha da arttırıcı ola rak düzenlenen hükümlerine göre yapılmaktadır.232 Yapılan dökümler sonucu değerleme çalışmaları yapılmakta ve bu bilgiler bordro düzenlenmesi için bil gi işlem merkezine gönderilmektedir. İmalat muhasebesi servisine gönderilmek üzere, dökümlerden yararlanılarak, işçilik hesaplarına göre direkt ve endirekt olarak ayrık işçilik tablolarına iş çilik dökülmekte ve iki nüsha olarak düzenlenen tablo nun bir nüshası ilgili servise gönderilmektedir. İmalat muhasebesi kendilerine gelen tabloya da yanarak fiili maliyetleri hesaplara aktarmaktadırlar. Sipariş maliyetinin belirlenmesinde ise direkt işçilik ve genel üretim maliyetleri için ortalama üc ret ve orandan yararlanılmaktadır. Puantörlerin aylık olarak direkt işçiler için tuttukları çalışma puantaj ı, günlük olarak yapılan gün lük çalışma puantaj larma gerekli bilgiler aktarıla rak, imalat muhasebesi servisine gönderilmektedir. Ser vise gelen puantaj günlük olarak siparişler itibariy le dökülerek, aylık olarak sipariş takip kartlarına ak tarılmakta ve sipariş bittiğinde toplam saat ile bit tiği ayın direkt işçilik ortalama ücreti çarpılarak siparişin direkt işçilik maliyeti bulunmakta arkasın dan direkt işçilik toplam maliyeti, genel üretim mali yeti oranı ile çarpılarak siparişlerin genel üretim ma liyeti payı bulunmaktadır. Daha sonra diğer direkt ka lemlerle toplanarak siparişin maliyeti bulunmaktadır.233 Ay sonları itibariyle de biten siparişler hesaplara bu maliyet bedeli üzerinden aktarxlmaktadxr. Direkt işçilik ortalama ücreti? yıl başıuüa yapxlan yxllxk tahminle tutarı bulunmaktadxr. Bu tu tar yxllxk olarak gerçekleşmesi tahmin edilen direkt işçilik saatlerine bölünerek ortalama ücret bulunmak tadxr. Genel üretim maliyetleri oranı ise, tahmin edi len yxllxk genel üretim maliyetleri toplamxnxn direkt işçilik tahmini toplam tutarxna bölünerek belirlenmek tedir. Ortalama ücret ve oran sonucu siparişlere ak tarılan direkt işçilik ve genel üretim maliyetlerini yılın ilk dokuz ayında üçer aylık olarak, yılın son üç ayında ise aylık olarak yapılan kontrollarla fii li tutarlarıyla dengelenmeye çalışılır. Gerektiğinde ortalama ücret ve oranında değişikliğe gidilir. Yıl sonu itibariyle bir denge kurulamaz ve farklar orta ya çıkarsa bu farklar üretimde kalan yarx mamullerin maliyetine uygun ölçülerde aktarılarak denge kurulur. İşletmede tahmini maliyetleme fiili maliyetler le karşxlaştxrma açısından yapılmamaktadır. Amaç, si pariş bittiği anda maliyetinin bulunması olunca ve ortalama maliyetlerle fiili maliyetler arasında de vamlı dengelemelerle yıl sonu tutarlarının aynı olma sı, siparişlerin maliyetlerinin sağlıklı bir şekilde234 belirlenememesine yol açmakta ve her siparişin mali yeti ve üzerinden sağlanan kâr ise ortalamalar yüzün den gerçeğe yakxn olmamaktadır. Siparişin fiyatı iş hazırlama servisince belir lenmekte ve müşteriyle anlaşmaya varıldığında değişmez fiyat olarak kalmaktadır. Kâr oranı sıfır ile % 30 arasında değişebilmekle birlikte siparişin maliyeti fiyatla karşılaştırıldığında kar oranı çok daha yük sek çıkabilmektedir. İşletmede ortalama ücret ve oran uygulaması bir çok karışıklığa neden olmaktadır. Maliyet kalemlerinin yeniden gözden geçirilmesi ve sağlıklı bir fiili mali yet sistemi kurulması gerekmektedir. Sipariş maliyet lerinin oldukça hızlı ve daha sağlıklı bir yöntemle bulunabilmesi için standart maliyet yöntemi işletmeye tavsiye edilmektedir. Böylece maliyetlerin gerektiği gibi kontrol edilebileceği ve yönetimin diğer ihtiyaç larına cevap verilebileceği umulmaktadır. 6.2. SONUÇ Bu çalışmayla, işçilik maliyetlerinin maliyet muhasebesi düzeni içerisinde nasıl sınıflandırılacağım hangi işlemlerle işçilik maliyetleri tutarlarına ula şılacağı ve uygulanan yöntemler çerçevesinde hangi işlem ve ilkelerle üretim maliyetlerine yüklenmesi gerektiğine cevap oluşturulması amaçlanmıştır.235 İşçilik maliyetlerinin sınıflandırılması, üre tim maliyetlerinin belirlenmesinde işgücünün etkinli ğinin ve işçilik maliyetlerinin kontrolü de gerekli bulunmaktadır. İşçilik maliyetleri özellikle dolayı sıyla sürekli bir kontrol, ölçüm ve analizi gerektir mektedir. İşçilik maliyetlerinin sınıflandırılmasında dikkat edilmesi gereken en önemli nokta, işçilerin sınıflandırılmasından ziyade yapılan etkinliklerin sınıflandırılmasıdır. Sınıflandırmanın içeriği, deği şik sanayi kollarında yeralan işletmelerde çok değişik şekillerde ve türlerde ortaya çıkabilmektedir. Ayrıca işletmelerde zaman içerisinde üretim teknolojisinin ve koşullarının değişmesi nedeniyle, otomatik makina ve teçhizat kullanımı artmakta ve böylece daha fazla üretim daha az işgücü ile gerçekleştirilebilmektedir. İşgücünden faydalanmanın farklılaşması, sık sık ona ödenen karşılığın metodunun ve muhasebesinin değişi mini gerektirmektedir. Makineleşme ve ileri düzeyde teknoloji kullanımına gidildikçe, direkt işçilik ma liyetlerinin toplam işçilik maliyetleri içindeki payı, endirekt işçilik maliyetleri lehine azalmaktadır. Bu da sınıflandırmanın içeriğinin tekrar gözden geçirilme si gereğini gündeme getirebilmektedir. Direkt ve endirekt işçilik ayrımı, gerçek bir mal iye t lend irme yönünden büyük önem arzeder. Direkt236 işçilik arasında gösterilmeyen direkt işçiliğe ait bir faaliyet, muhtemelen endirekt işçilik olarak sınıflan dırılacak ve böylece genel üretim maliyetleri arasına girecektir. Genel üretim maliyetleri tüm maliyetlere' belli esaslar dahilinde yükleneceğinden, direkt işçi lik olarak yalnız bir mamule yüklenmesi gereken tuta rın yanlışlıkla endirekt işçilik maliyeti olarak belir lenmesiyle, tüm mamullere gerekenden farklı yüklemeler yapılmış olacaktır. İşçilik maliyetlerinin sınıflandırılmasıyla il gili bazı sorunlar varlığını sürdürmektedir. tşçilik maliyetlerindeki bazı kalemler, kısmen direkt-endirekt ayrımı, kısmen de bazı ücretlerin zaman içerisindeki dağılımıyla ilgili olarak bazı sorunlar yaratmaktadırlar. Bu sorunlar, bu kalemlerin üretim ma liyetlerine yüklenmesi hususunda değişik düşünce ve uy gulamaların varlığı ile yasal düzenlemelerden kaynak landığı gözlenmiştir. İşletmeler bazında yapılan sınıflandırmanın so nucunda, hesap planları titizlikle düzenlenmelidir. Düzenleme yapılırken ülkemizde bulunan iki örnek hesap planından yararlanılması tavsiye edilebilir. İşletmelerin organizasyon yapılarına göre işçi ler ve yaptıkları çalışmalar hakkında gelecek bilgiler, işçilik maliyetlerinin belirlenmesine temel oluşturur.237 Belirlenmiş işçilik maliyetleri, işletmede kullanılan yöntem ya da yöntemlerin gereklerine göre üretim mali yetlerine yüklenmelidir. Yöntem ya da yöntemlerden ma- liyetleme ilkeleri yönünden yapılacak ayrılışlar tüm yöntemin ya da yöntemlerin yapısını bozarak ulaşılan maliyet verilerinin ve birim maliyetlerin anlamsızlaş maları sonucunu doğuracağı gözden kaçırılmamalıdır. İşçilik maliyetleri yönünden mevzuatta yapılan incelemelerde, maliyet kavramına vergi matrahının be lirlenmesi açısından bakıldığı, buna karşın vergi ka nunlarının çizdiği sınırlar dahilinde istenen maliyet yönteminin seçilmesi tercihe bırakılmıştır. Ücret sistemleri açısından yapılan incelemeler de ise, mevzuatta özellikle primli ücret sistemleriyle ilgili bir düzenlemeye rastlanmamakla birlikte işçile re yapılacak ödemelerin asgari ücretten aşağı düşmeme si, işçiye yapabileceğinden az iş verilmemesi kaydıyla, istenilen ücret sisteminin uygulanabileceği sonucuna varılmıştır. Türkiye Şeker Fabrikaları A.Ş. Ankara Makina Fabrikası uygulamasına bakıldığında ise, uygulanan si pariş maliyeti yöntemini de maliyetleme ilkelerine ge reken önemin verilmediği görülmüştür. İşçilik maliyet leri sınıflandırmasının ve özellikle siparişlere yapı lan yükleme ve sipariş maliyetlerinin belirlenmesinde maliyetleme ilkelerinden sapılarak gereken önemin238 verilmediği ve bulunan k&pâriş maliyetleri daha da an- lamsızlaştırılabilerek maliyet analiz ve kontrolüne imkan verecek şekilde hazırlanmadı© t belirlenmiştir. Alınan siparişlerin çokluğu, piyasada işletmeyi zorla yacak rakiplerin yokluğu ya da yeterli olmayışı, mali yetlere eğilmenin gereğini işletmenin hissetmemesine neden olmuştur. Müşterilere verilen fiyat ile bulunan birim maliyetler arasındaki farkın, istenilen kâr oran larının da üstünde olması, işletmenin bu konuya eğilme sinin önüne geçen bir diğer faktör olarak karşımıza çıkmaktadır. Günümüzde hızla değişen ekonomik koşulların so nucunda yeni işletmelerin kurulması ve güçlenerek pi yasadaki yerlerini almaları ve mevcutların da sağlıklı yapıya ulaşmaları, Ankara Makina Fabrikasmdaki anla yışın değişmesine neden olabileceği, maliyetlerle da ha yakından ilgilenerek, gereken yöntemlerin maliyet- leme ilkeleri ışığında uygulanabileceği konusundaki inancımızı haklı çıkarabilecektir. Bu gelişmeler sonu cunda yeni ihtiyaçların yasal düzenimizde de yeni uy gulamaların doğuşunu sağlayacağı umulmaktadır. Yapmış olduğumuz çalışmayla, bu alandaki bilgi lerin derli toplu bir şekilde sunulmasına, karanlıkta kalan bazı sorunlara ve hatalı uygulamalara parmak ba sılarak, uygun çözüm yolları getirilmesine çalışılmıştır.239 Yapxlan uygulamada ise, bu nedenle uygunluk araş- txrmasx yapxlmasx yoluna gidilmiş, gerekli eleştiriler yapxlarak uygun tavsiyelerde bulunulmasxna çalxşxlmxştxr. Çalxşmamxz kendisinden beklenen bu amaçlara ulaş- txgx ölçüde basarxlx sayxlacaktxr.